Bilanzierung von Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten nach IFRS und HGB - eine empirisch-quantitative Analyse der Konzernabschlüsse dreier deutscher Automobilhersteller im Zeitvergleich

Autor:  Michael Sailer Bestellnummer:  90015054 Preis:  38,00 EUR Hochschule:  Katholische Universität Eichstätt-Ingolstadt Deutschland Benotung:  1 Abgabedatum:  01.06.2010

Bilanzierung von Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten nach IFRS und HGB - eine empirisch-quantitative Analyse der Konzernabschlüsse dreier deutscher Automobilhersteller im Zeitvergleich

Einleitung:
Im Jahr 2005 wurde in einer Studie festgestellt, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit einer Volkswirtschaft maßgeblich auf deren Innovationstätigkeit basiert, welche sowohl Produktions- als auch Produktivitätssteigerungen mit sich bringt. In Deutschland ist insbes. die Automobilbranche in beiderlei Hinsicht das Rückgrat des verarbeitenden Gewerbes. So war sie bspw. zum einen 2006 mit ca. 20% der bedeutendste Lieferant von Automobil-Exportwaren der gesamten OECD-Länder einschließlich China, Hongkong, sowie Taipeh und zum anderen in hohem Maße am Außenhandelsüberschuss des einstigen Exportweltmeisters beteiligt. Einen besonderen Anteil hierzu trug und trägt das ausgeprägte Segment der Premiumhersteller, wie Audi, BMW und Mercedes, bei. Dieses ist auch größtenteils für den Spitzenplatz des Fahrzeugbaus bzgl. Innovationsausgaben und -intensität im nationalen Branchenvergleich 2008 verantwortlich und wirkt zugleich als wichtiger Impulsgeber von F&E und Innovationen anderer Industriezweige. Da sowohl mehr als die Hälfte des gesamtdeutschen F&E-Zuwachses seit 2005 auf den Automobilbau entfällt und im Umkehrschluss jeder zweite Euro an dessen Umsatz mit Produktneuheiten erzielt wird, kann man behaupten, dass die deutsche Automobilindustrie unmittelbar und untrennbar mit dem Bereich von F&E symbiotisch verbunden ist und vice versa.
Entgegen ihres eigenen Selbstverständnisses stellten die Premiumhersteller die sog. Nachhaltigkeit ihrer Produkte und jene der F&E-Bereiche allerdings in der Vergangenheit offenbar hintan. Die Vernachlässigung sowohl der ?(?) technologische[n] Zeitenwende im Verkehrsbereich (?)?, als auch der Diversifikation des F&E-Systems auf weitere, nicht dem konventionellen Automobilbau zugehörige Branchen, hat zur Verschlechterung der internationalen (F&E-)Wettbewerbsfähigkeit und einem daraus resultierenden ausgeprägten Nachholbedarf geführt. Diese aktuelle Situation sowie die simultan einhergehende Internationalisierung und Neuordnung von F&E führen zu einem Wendepunkt, der entscheidet, ob Deutschland zum propagierten weltführenden ?Leitmarkt Elektromobilität? werden kann.
Nicht nur das F&E-System, sondern auch die Rechnungslegungswerke befinden sich im Umschwung. Nachdem sich bereits 2002 das FASB mit dem amerikanischen US-GAAP-System und das IASB mit den IFRS auf eine Annäherung geeinigt hatten, verschloss sich auch die deutsche Bundesregierung dieser Harmonisierung nicht und zollte mit dem Gesetzentwurf des BilMoG dem international höheren Stellenwert der Informationsorientierung ihren Tribut. Da dieser Prozess noch nicht endgültig abgeschlossen und den in Deutschland besonders wichtigen KMU ein vollständiger Übergang in Richtung IFRS nicht zuzumuten sei, einigte man sich auf eine maßvolle HGB-Modernisierung unter Beibehaltung der GoB sowie der Eckpfeiler des deutschen Bilanzrechts. Zur Stärkung des Informationsniveaus und aufgrund ?(?) der zunehmenden Bedeutung der immateriellen Vermögensgegenstände im Wirtschaftsleben (?)? wurde das in § 248 Abs. 2 HGB a.F. kodifizierte Aktivierungsverbot von nicht entgeltlich erworbenen imm. VG des AV aufgehoben, deren Werthaltigkeit das HGB bislang leugnete. Um Gläubiger nach wie vor in ausreichendem Maße zu schützen, wurde dem nun gem. § 248 Abs. 2 S. 1 HGB n.F. geltenden Aktivierungswahlrecht dieser ?Werttreiber? eine sog. Ausschüttungssperre zur Seite gestellt.
Problemstellung und Zielsetzung:
Bereits vor Inkrafttreten der durch das BilMoG implementierten Aktivierungsmöglichkeit von sgiVG des AV setzte sich die Literatur äußerst kritisch mit dieser Thematik auseinander. Neben der These, die Normierung verfehle ihren Zweck der rechnungslegerisch näheren Ausrichtung am Mittelstand, herrschte und herrscht v.a. über die eigentliche Anwendung des § 248 Abs. 2 S. 1 HGB n.F. Unklarheit. Zum einen führten u.a. eine nicht vorhandene Definition des VG-Begriffs und (noch) fehlende explizite Prämissen für eine Trennung von Forschung und Entwicklung zu Auslegungsspielräumen und folglich nötigem Klärungsbedarf. Zum anderen ist in diesem Zusammenhang nach wie vor zu erörtern, ob ? und wenn ja, in welchem Ausmaß ? die IFRS herangezogen werden können, um die Lücken des Handelsrechts bei Ansatz-, Abgrenzungs- und Bewertungsfragen zu füllen.
Daher soll ? im Gegensatz zur beabsichtigten und benötigten Förderung von F&E im Allgemeinen, welche m.E. keinerlei Diskussion bedarf ? in diesem Beitrag die rechnungslegerische Behandlung bzgl. F&E-Aktivitäten hinterfragt werden. Da das Aktivierungswahlrecht erst jene originären imm. VG des AV betrifft, deren Entwicklung zu wesentlichen Teilen in einem nach dem 31. Dezember 2009 beginnenden Geschäftsjahr liegt, kann keine direkte Aussage anhand veröffentlichter Unternehmenszahlen über die HGB-Neuerung getroffen werden. Deshalb soll versucht werden, aufgrund einer Analyse der nach internationalen Rechnungslegungsstandards aufgestellten und publizierten Konzernabschlüsse einer im späteren Verlauf des Beitrags einzugrenzenden Peer Group Schlüsse auf die praktische Anwendung der kommenden handelsrechtlichen Behandlung von sgiVG des AV zu ziehen.
In Anbetracht der Tatsache, dass die in IAS 38 kodifizierte formelle Aktivierungspflicht von Entwicklungskosten realiter einem faktischen Wahlrecht entspricht, ergibt sich in etwa eine Übereinstimmung bzgl. des Wahlrechts nach HGB n.F. Anhand der evtl. unterschiedlichen bilanziellen Behandlung von F&E der Untersuchungsgruppe gilt es somit zu verifizieren, ob die (Nicht-)Aktivierung von F&E-Aufwendungen nicht nur branchenabhängig, sondern sogar branchenintern differieren kann. Eine solche Feststellung könnte die bereits dargelegten Zweifel bzgl. der gestärkten Informationsgüte infolge des § 248 Abs. 2 S. 1 n.F. unterstützen und die diesbezüglich geäußerte Fragwürdigkeit der handelsrechtlichen Modifizierung bekräftigen.
Gang der Untersuchung:
Der vorliegende Beitrag weist eine dreigliedrige Struktur auf. Um zum o.g. praktischen Teil der empirischen Auswertung der F&E-Bilanzierung gem. IAS 38 zu gelangen, wird im Anschluss an erste einleitende Worte der Fokus auf die unterschiedlichen, i.e. internationalen und nationalen theoretischen bilanziellen Konzepte bzgl. F&E-Aktivitäten gelegt. Sowohl die Darlegung der internationalen Regelung als erster Hauptteil, wie auch die Vorstellung der deutschen handelsrechtlichen Konzeption als zweiter wesentlicher Bereich, lassen sich wie folgt untergliedern. Nach einer kurzen Einführung wird die Abhandlung anhand der logischen Schritte einer Bilanzierung selbst aufgebaut. Zu Beginn wird daher ? entsprechend der Systematik des jeweiligen Rechnungslegungswerkes ? auf die Begründung des (Nicht-)Ansatzes eingegangen. Daran anknüpfend steht die Erst- und Folgebewertung der zu bilanzierenden Vw bzw. VG im Mittelpunkt. Anschließend wird der Ausweis bzw. evtl. benötigte Angaben im Anhang betrachtet. Bei beiden Abhandlungen wird insbesondere zum Abschluss auf das bilanzpolitische Gestaltungspotenzial eingegangen. Im Teil der IFRS finden zusätzlich passende aktuelle Aspekte Berücksichtigung. Des Weiteren heben sich die Erläuterungen des handelsrechtlichen Parts vom internationalen Abschnitt ab. So wird in chronologisch korrekter Weise zunächst auf das Aktivierungsverbot von sgiVG des AV nach § 248 Abs. 2 HGB a.F. Bezug genommen, ehe die ursprünglich vorgesehene Aktivierungspflicht gem. BilMoG-RegE thematisiert wird, bevor zuletzt das in § 248 Abs. 2 S. 1 HGB n.F. realisierte Wahlrecht erörtert wird. Ferner wird die an eine Aktivierung gekoppelte Ausschüttungssperre erläutert. Ebenfalls wird den steuerlichen Auswirkungen der neuen Regelung Rechnung getragen. An den zweiten Hauptteil schließen sich einleitende Worte bzgl. des Begriffes der Bilanzanalyse an. Zur Erläuterung der detaillierten Vorgehensweise im Rahmen der Analyse wird höflich auf Abschnitt 4.6 des Beitrags verwiesen. Nach einer abschließenden Würdigung der Untersuchung erfolgt schließlich unter Beachtung der Ergebnisse des empirischen Bereichs das Gesamtergebnis des Beitrags.