Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten

Rückstellungen werden für künftige Verpflichtungen gebildet, die der Höhe und Fälligkeit nach zum Zeitpunkt der Bildung unbekannt sind. § 249 HGB regelt ihre Handhabung. Je nach Verwendungszweck unterscheidet man z.B. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften oder Rückstellungen für unterlassene Instandhaltungsaufgaben. Dem Vorsichtsprinzip folgend sind die Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten passivierungspflichtig (§ 249 Abs. 1 HGB). Sie gehören zu den sogenannten Schuldrückstellungen, die eine ungewisse Rechtsverpflichtung gegenüber Dritten darstellt – im Gegensatz zu Aufwandsrückstellungen, die eine Selbstverpflichtung anzeigen. Angesetzt werden sie z.B. für Steuernachzahlungen, Prozessrisiken, Eventualverbindlichkeiten. Da ein Unternehmen zur vollständigen Angabe aller Vermögenssachverhalte angehalten ist, müssen auch vermögensschmälernde Verpflichtungen ausgewiesen werden, auch wenn sie ungewiss sind. Die Rückstellungen stehen somit für Schulden, die noch nicht weiter konkretisiert sind, aber für die Gläubiger oder sonstige Bilanzinteressenten erkennbar sein sollten.

Die Rückstellungen stehen für Schulden, die noch nicht weiter konkretisiert sind, aber für die Gläubiger oder sonstige Bilanzinteressenten erkennbar sein sollten. Da ein Unternehmen zur vollständigen Angabe aller Vermögenssachverhalte angehalten ist, müssen vermögensschmälernde Verpflichtungen ausgewiesen werden, auch wenn sie ungewiss sind. 

Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten sind Schulden, bei denen die spätere Auszahlung und deren Höhe zum Zeitpunkt der Bildung unbekannt sind. Sie stellen voraussichtliche Auszahlungen dar, die bereits am Bilanzstichtag als Aufwand erfasst worden sind. Diese Rückstellungsposition beinhaltet den größten Teil der gebildeten Rückstellungen.

Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten im Handelsrecht

Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten müssen gem. § 249 HGB gebildet werden. Dem Vorsichtsprinzip folgend sind Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten passivierungspflichtig. Ihre Passivierung dient dazu, Ausgaben den zugehörigen Erträgen periodenrecht zuzuordnen. Die Passivierungspflicht ist an folgende Voraussetzungen gebunden:

  • das Vorliegen einer Außenverpflichtung, d. h. es muss eine bürgerlich-rechtliche Verpflichtung gegenüber einem Dritten oder eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung bestehen (z. B. Zahlung von Gewerbesteuer) – im Gegensatz zu Aufwandsrückstellungen, die eine Selbstverpflichtung anzeigen
  • gewisse Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme
  • die Höhe und das Eintreten einer Verpflichtung müssen am Abschlussstichtag ungewiss sein

Angesetzt werden diese  z.B. für Steuernachzahlungen, Körperschaftsteuern, Sanierungskosten, Prozessrisiken, Eventualverbindlichkeiten, Schadenersatzverpflichtungen.

Die Bewertung von Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten ist in § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB und  § 253 Abs. 1 S. 2 HGB geregelt. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB –Vorsichtsprinzip- soll sicherstellen, dass Verbindlichkeiten nicht zu gering bewertet werden. Nach § 253 Abs. I S. 2 HGB ist die Bewertung von ungewissen Rückstellungen in der Höhe begrenzt. Sie sind nur in der Höhe des Betrages anzusetzen, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist. Bei der Ermittlung des Erfüllungsbetrags sind dabei etwaige Preis- und Kostenänderungen einzubeziehen. Seit 2010 dürfen Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten  mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr wegen des Abzinsungsgebots in § 253 I S. 2 HGB auf ihren Barwert diskontiert werden. Bis 2010 durften Rückstellungen nur abgezinst werden, wenn die zu Grunde liegenden Verpflichtungen einen Zinsanteil enthielten. Ansonsten bestand ein Abzinsungsverbot (>> Mehr zum Thema „Bewertung von Rückstellungen“).

Gem. § 266 (3) HGB sind Rückstellungen in Pensionsrückstellungen, Steuerrückstellungen und sonstige Rückstellungen zu unterteilen. Pensions- und Steuerrückstellungen werden also gesondert ausgewiesen. Pensionsrückstellungenen sind zum Zeitpunkt ihrer wirtschaftlichen Verursachung zu bilden und bei der Pensionszahlung aufzulösen bzw. aufzustocken.

Die Buchungssätze lauten:

Lohnaufwand an Pensionsrückstellungen 

Pensionsrückstellungen an Geldkonto

Sonstige Rückstellungen sind unter den sonstigen Rückstellungen zu erfassen, und im Anhang zu erläutern (§ 285 Nr. 12 HGB).

Die allgemeine Formulierung des Buchungssatzes lautet:

Aufwand an Rückstellung

Nach dem Steuergesetz (§ 5 I EStG) gilt für die Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten das Maßgeblichkeitsprinzip der Handelsbilanz. Nach diesem Prinzip sind handelsrechtlich passivierungspflichtige Rückstellungen grundsätzlich in der Steuerbilanz zu passivieren. Die Bewertung ungewisser Rückstellungen erfolgt steuerrechtlich als auch handelsrechtlich nur in der Höhe des Betrages, der nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendig ist.

Beispiel

Ein Angestellter des Unternehmens X hat im Oktober 2005 Klage gegen eine fristlose Kündigung eingereicht. Der beauftragte Anwalt der Firma hält die Prozessaussichten für ungünstig und rechnet bei einer Niederlage mit Prozesskosten in Höhe von 1000 €. Außerdem wäre in diesem Fall eine Abfindung in Höhe von 10.000 € wahrscheinlich.

Das Unternehmen bucht daher zum Bilanzstichtag am 31.12.2005: 

Sonstige Aufwendungen an Rückstellungen für ungewissen Verbindlichkeiten 11.000 €

Sollte der Prozess entgegen der Erwartungen gewonnen werden, so ist die Rückstellung wieder aufzulösen und als periodenfremder  Ertrag zu verbuchen. Verliert das Unternehmen jedoch, so wird die Rückstellungssumme zur Tilgung der Prozesskosten sowie der Abfindung genutzt.


Quellen:
Coenenberg, A.: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 16. Aufl., Landsberg/Lech 1997.
Schneck, O.(Hrsg.): Lexikon der Betriebswirtschaft, 6. Aufl., München 2005.
Schultz, V.: Basiswissen Rechnungswesen, 4. Aufl., München 2006.


letzte Änderung Enrico Reimus, Wolff von Rechenberg, Alexander Wildt am 12.05.2016

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