Bilanzierung von Leasingverhältnissen nach IFRS

Gemäß IAS 17 ist die Grundlage für die Bilanzierung von Leasingverhältnissen deren Klassifizierung als Operating- (operating lease) oder Finanzierungsleasingverhältnis (finance lease). Entscheidend für die Klassifizierung ist die wirtschaftliche Gesamtbeurteilung der Chancen und Risiken des Leasingnehmers bzw. Leasinggebers. Die Zurechnung eines Leasingobjektes haben der Leasingnehmer und der Leasinggeber getrennt und unabhängig voneinander vorzunehmen. 

Operating Leasing 

Beim Operating Leasing verbleiben die mit dem Leasinggegenstand verbundenen Chancen und Risiken beim Leasinggeber, der der wirtschaftliche Eigentümer vom Leasinggegenstand bleibt. Es handelt sich in der Regel um eine kurzfristige Vermietung von Wirtschaftsgütern. 

Leasingverhältnisse in den Abschlüssen der Leasingnehmer 

Aus Sicht des Leasingnehmers stellt sich das Leasingverhältnis als gewöhnlicher Mietvertrag dar. Der Leasingnehmer bilanziert weder Leasinggegenstand noch die aus dem Leasingvertrag resultierenden Verpflichtungen, sondern berücksichtigt lediglich die Leasingzahlungen. Diese sind nach IAS 17.33 erfolgswirksam als Leasingaufwendungen in jeder Periode in gleicher Höhe in der Gewinn- und Verlust-Rechnung zu erfassen, es sei denn, eine andere Methode ist angemessen.

Die Abweichungen, zwischen den in einer Periode anhand ausgewählter Verteilungsmethoden zugeordneten Leasingaufwendungen und den in einer Periode tatsächlich geleisteten Zahlungen, sind durch die Bildung der Rechnungsabgrenzungsposten zu korrigieren. Zu den zu verteilenden  Leasingzahlungen gehören die Leistungen, die Leasingnehmer für die Nutzung des Leasinggutes während der Laufzeit des Leasingverhältnisses hinreichend sicher entrichten müssen. Die im Jahresergebnis erhaltenen Zahlungen aus Leasingverhältnis sind getrennt nach Mindestlaufzahlungen, bedingten Zahlungen sowie Zahlungen aus Untermietverhältnissen zu erfassen. 

Zusätzlich zu der Erfassung der Leasingraten sind beim Leasingnehmer gemäß IAS 17.35 im Anhang Angaben über die Summe der künftigen Mindestleasingzahlungen aufgrund unkündbaren Leasingverhältnissen, gegliedert nach Ihren Fristigkeiten (bis zu einem Jahr, zwischen ein und fünf Jahren und über fünf Jahren) erforderlich. Ferner hat der Leasingnehmer noch die Angaben zu den wesentlichen Leasingvereinbarungen, wie  z. B.  zur Grundlage, auf den bedingten Zahlungen bestimmt werden, sowie zu Verlängerungs- und Kaufoptionen, zu machen. 
Leasingverhältnisse in den Abschlüssen der Leasinggeber

Da das wirtschaftliche Eigentum bei Leasinggebern ist, aktiviert dieser gemäß IAS 17.49 den Leasinggegenstand entsprechend der Art des Vermögenswertes. Die Bilanzierung des Leasinggegenstandes erfolgt zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die über die Laufzeit des Leasingverhältnisses planmäßig erfolgenden Abschreibungen und / oder aufgrund von dauerhaften Wertminderungen erforderlichen außerplanmäßigen Abschreibungen. Die Leasingraten werden grundsätzlich linear als Leasingerträge über die Laufzeit des Leasingverhältnisses erfasst, es sei denn, eine andere Methode ist angemessen. Sonstige Kosten, die während der Vertragslaufzeit im Zusammenhang mit dem Leasingverhältnis entstehen, sind gemäß IAS 17.51 unmittelbar als Aufwand zu erfassen.

Zusätzlich hat der Leasinggeber gemäß IAS 17.56 im Anhang Angaben über die Summe der künftigen Mindestleasingzahlungen aufgrund von unkündbaren Leasingverhältnissen, gegliedert nach ihren Fristigkeiten, im Periodenergebnis als Ertrag erfassten bedingten Zahlungen sowie eine allgemeine Beschreibung wesentlicher Leasingvereinbarungen anzugeben.

Finanzierungsleasing

Beim Finanzierungsleasing werden die mit dem Leasinggegenstand verbunden Chancen und Risiken auf den Leasingnehmer übertragen, somit wird das Leasingobjekt dem Leasingnehmer zugerechnet.

Leasingverhältnisse in den Abschlüssen der Leasingnehmer

Zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses weist der Leasingnehmer Finanzierungsleasingverhältnisse in seiner Bilanz als Vermögenswerte und als Verbindlichkeiten aus. Vermögenswert und Verbindlichkeit werden gemäß IAS 17.20 grundsätzlich in gleicher Höhe  zum niedrigeren Wert (Fair Value) aus beizulegendem Zeitwert des Leasingobjektes und dem Barwert der Mindestleasingzahlungen bewertet. Die Mindestleasingzahlungen sind gemäß IAS 17.25 in die Zins- und Tilgungszahlungen und nicht aktivierbare Nebenkosten (sonstige betriebliche Aufwendungen) aufzuteilen, wobei die Zinsaufwendungen so zu verteilen sind, dass über die Perioden ein konstanter Zinssatz auf die jeweils verbliebende Verbindlichkeit erhoben wird. Der Zinsanteil wird erfolgswirksam als Zinsaufwand gebucht, der Tilgungsanteil wird hingegen erfolgsneutral zur Minderung der Verbindlichkeit erfasst.

Der Leasinggegenstand ist gemäß IAS 17.27 wie ein eigener Vermögenswert abzuschreiben. Ist es nicht sichergestellt, dass das Leasingobjekt am Ende der Laufzeit vom Leasingnehmer erworben wird, so ist der Vermögenswert  über die Laufzeit des Leasingverhältnisses und nicht über die wirtschaftliche Nutzungsdauer des Leasingobjektes abzuschreiben.

Zusätzlich hat der Leasingnehmer gemäß IAS 17.31 im Anhang folgende Angaben zu machen:

  • Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen (z. B. bedingte Mietzahlungen, Kauf- oder Mietverlängerungsoptionen)
  • Nettobuchwerte für jede Art von Vermögenswerten zum Bilanzstichtag
  • Überleitungsrechnung der zukünftigen Mindestleasingraten und deren Barwert gegliedert nach Ihren Fristigkeiten (bis zu einem Jahr, zwischen ein und fünf Jahren und über fünf Jahren)
  • erfolgswirksam erfasste bedingte Mietzahlungen
  • Summe der zukünftigen Mindestzahlungen auf Grund von Untermietverträgen
  • Angaben nach IAS 16, IAS 36 und IAS 38 für die geleasten Vermögenswerte

Leasingverhältnisse in den Abschlüssen der Leasinggeber

Zu Beginn der Laufzeit des Leasingverhältnisses hat der Leasinggeber gemäß IAS 17.36 ein Leasingverhältnis als Forderung in Höhe des Nettoinvestitionswertes des Leasingobjekts (Bruttoinvestitionswert abzüglich des noch nicht realisierten Finanzertrags) zu aktivieren. Dabei ergibt sich der Bruttoinvestitionswert aus der Summe der Mindestleasingzahlungen zuzüglich des zuzurechnenden nicht garantierten Restwerts. Erhaltene Leasingraten sind in einen ertragswirksamen Zinsanteil und einen Tilgungsanteil aufzuteilen. Der Tilgungsanteil verringert die bestehende Forderung gegenüber dem Leasingnehmer, der Zinsanteil ist seinerseits ein Finanzertrag als Vergütung für die Kapitalüberlassung. Zinserträge sind so zu verteilen, dass die Rendite auf die verbliebene Nettoinvestition konstant bleibt.

Zusätzlich hat der Leasinggeber gemäß IAS 17.47 im Anhang folgende Angaben zu machen:

  • Beschreibung der wesentlichen Leasingvereinbarungen
  • Überleitung von der Bruttoinvestition am Bilanzstichtag zum Barwert der am Abschlussstichtag ausstehenden Mindestleasingzahlungen
  • die Bruttoinvestition in das Leasingverhältnis und deren Barwert
  • gegliedert nach Ihren Fristigkeiten (von bis zu einem Jahr, zwischen ein und fünf Jahren und über fünf Jahren)
  • den noch nicht realisierten Finanzertrag
  • als Ertrag erfasste bedingte Mietzahlungen


Quellen:
- Becker, M.: Leasing nach IFRS: Beurteilung, Bilanzierung und Berichtspflichten, 1. Aufl., München 2006.
- Weiss, M.: Praxishandbuch Leasingbilanzierung: Grundlagen und Praxis der Bilanzierung nach HGB und IFRS, 1. Aufl.,  Düsseldorf 2006.
- http://www.ifrs.org



letzte Änderung S.D. am 16.08.2018
Autor(en):  Anna Werner

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